Soluções para o contencioso administrativo fiscal. Resultados parciais e próximos passos (JOTA)

Soluções para o contencioso administrativo fiscal federal: resultados parciais e próximos passos

Por Breno Ferreira Martins Vasconcelos
Pesquisador e Professor da FGV Direito SP. Sócio do Mannrich, Senra e Vasconcelos Advogados

Por Daniel Souza Santiago da Silva
Pesquisador e Professor da FGV Direito SP. Sócio do Neves e Battendieri Advogados

Por Carolina Meneghin, Gustavo Santin Christino da Silva, Leonardo Barbosa Sousa, Melina Biasetto e Pamela Ramagnoli
Alunos da graduação da FGV Direito SP

Por Maria Raphaela Dadona Matthiesen
assistente de pesquisa no projeto Macrovisão do Crédito Tributário, advogada do Mannrich, Senra e Vasconcelos Advogados

No artigo “Diagnóstico do processo administrativo fiscal federal”, que dois dos coautores escreveram e foi publicado neste JOTA, apresentamos o resultado da primeira fase do Projeto Macrovisão do Crédito Tributário, na linha de pesquisa dedicada ao contencioso administrativo: identificação dos principais problemas do contencioso administrativo, fruto de entrevistas realizadas com pessoas atuantes nas diversas etapas do processo administrativo fiscal, desde a constituição do crédito até a sua confirmação ou cancelamento.

Nesta segunda fase, ainda em andamento, pesquisadores e alunos da graduação da Escola de Direito da Fundação Getúlio Vargas realizaram pesquisas para avaliar soluções capazes de equacionar os pontos de tensão na relação entre contribuinte e Fisco e tornar o modelo atual mais racional, eficaz e propício à concretização da segurança jurídica.

As pesquisas, direcionadas em duas frentes, quais sejam, estudo comparado de modelos internacionais e estaduais, e análise de projetos de lei em andamento no Congresso Nacional, foram pautadas pelos seguintes cortes metodológicos:

Estudo comparado

A seleção dos países objeto de análise foi feita a partir dos critérios (i) semelhança socioeconômica com o Brasil, (ii) influência na construção do sistema tributário brasileiro e (iii) com economia relevante no cenário mundial e cujo modelo de contencioso fiscal está alinhado às diretrizes da Organização para Cooperação e Desenvolvimento Econômico (“OCDE”). A partir desses parâmetros, foram eleitos como objeto de análise África do Sul, Alemanha, Argentina, Austrália, Canadá, Chile, Espanha, Estados Unidos, França, Holanda, Itália, México, Nova Zelândia, Peru, Portugal, Reino Unido e Turquia.

No plano interno, os Estados foram definidos com base no Índice de Transparência do Contencioso Administrativo Tributário dos Estados Brasileiros (ICAT) [1], fruto de pesquisas do Núcleo de Estudos Fiscais da FGV, sendo destacados para estudo os 5 estados com o melhor resultado na avaliação realizada com dados de 2010 a 2013 (em ordem decrescente de colocação no índice: São Paulo, Santa Catarina, Espírito Santo, Bahia e Minas Gerais). Por sua estrutura peculiar também foi selecionado o Estado de Pernambuco, onde funciona o Tribunal Administrativo Tributário do Estado (TATE)[2], que destoa de outros órgãos de contencioso administrativo fiscal por adotar como critério preliminar de seleção dos julgadores um concurso público específico, a partir do qual serão nomeados para integrar o colegiado bacharéis em Direito aprovados.

Além das jurisdições também foram estabelecidas as informações e fontes a serem consideradas no estudo. Partindo da legislação específica de cada estado e país, foram coletados dados vinculados aos seguintes grandes temas: (i) estrutura do contencioso fiscal, (ii) existência de órgãos especializados e sua composição, (iii) garantias conferidas aos julgadores, (iv) possibilidade de transação entre Fisco e contribuinte, (v) implementação de meios alternativos de solução de disputas tributárias, existência de mecanismos (vi) de consulta à Administração tributária, (vii) de uniformização da jurisprudência e (viii) voltados a estimular uma conduta de conformidade dos contribuintes atribuindo-lhes sanções positivas de acordo com o seu grau de adequação ao ordenamento jurídico e às orientações da Administração fiscal, (ix) prazo para defesa, (x) requisitos e procedimentos específicos para a contestação do crédito tributário e (xi) os efeitos operados pela apresentação de defesa sobre a exigibilidade do crédito tributário.

Análise dos projetos de lei em andamento no Congresso Nacional

Com relação ao segundo enfoque da pesquisa, nossa metodologia fundou-se, precipuamente, na pesquisa empírica. Dessa forma, buscou-se nos sites da Câmara dos Deputados e do Senado Federal, por meio de palavras-chaves, a identificação de projetos legislativos que tivessem implicações diretas com o processo administrativo fiscal federal.

As palavras-chaves utilizadas foram: (i) “processo administrativo fiscal”; (ii) “processo administrativo tributário”; (iii) “Conselho Administrativo de Recursos Fiscais”, (iv) “consulta fiscal”; (v) “consulta tributária” e (vi) “voto de qualidade”. Desses filtros foram inicialmente encontrados 49 projetos, estando 11 em tramitação no Senado Federal e 38, na Câmara dos Deputados. Após uma análise mais detalhada, foram desconsiderados projetos que possuíam baixa relação com a pesquisa, resultando em um total final de 38 proposições legislativas, estando 29 em tramitação na Câmara dos Deputados e outras 9, em tramitação no Senado Federal.

Resultados parciais – Estudo comparado

A análise inicial dos modelos internacionais já permite a identificação de importantes tendências, algumas das quais merecem destaque por representarem uma preocupação constante deste Projeto: a redução do contencioso fiscal.

Transação e mediação
Em compasso com as diretrizes da OCDE sobre a busca de meios alternativos de solução de disputas tributárias[3], Estados Unidos, Canadá, Holanda e Reino Unido criaram normas que permitem a transação e, ou, mediação como opção para a resolução de conflitos fora de suas estruturas especializadas de contencioso fiscal.

Longe de ser uma novidade no Brasil, a possibilidade de adotar-se mecanismos semelhantes no País há muito tempo suscita debates.

Mas a análise da experiência estrangeira nos permite um novo olhar sobre o assunto. Exemplo interessante é o do Alternative Dispute Resolution (“ADR”) no Reino Unido. Com limites e procedimentos bem definidos, o ADR não afeta o direito à impugnação e tem como objetivo aproximar Fisco e contribuinte e, por intermédio de um terceiro desvinculado dos órgãos de fiscalização e arrecadação, viabilizar o diálogo sobre os aspectos fáticos que permeiam a obrigação tributária e sua interpretação, possibilitando ao contribuinte, inclusive, demonstrar que as suposições feitas pela Administração a partir das informações analisadas estão incorretas.

Procedimentos diferenciados de acordo com o valor do crédito tributário

Outra medida relevante é a definição de diferentes procedimentos conforme o montante do crédito tributário em disputa, a exemplo do modelo adotado por Canadá e Estados Unidos, permitindo que os de menor valor sejam submetidos a um julgamento mais célere e informal, o que confere maior dinamismo ao sistema.

Mecanismos de consulta e publicidade da interpretação adotada pela Administração tributária sobre a legislação específica

Nessa orientação de aproximar Fisco e contribuinte, o estudo comparado mostrou que no plano internacional é conferida uma importância significativa aos mecanismos de consulta e de divulgação da interpretação da legislação tributária adotada pela Administração fiscal.

É o caso da Nova Zelândia, por exemplo, que conta com as chamadas public rulings, emitidas de ofício pelas autoridades fiscais, e dos private rulings, proferidos por solicitação dos contribuintes e que, à semelhança das soluções de consulta da Coordenação Geral de Tributação (“COSIT”) da Receita Federal, possuem efeitos vinculantes aos contribuintes em situação análoga à apreciada.

Uma recente e relevante alteração legislativa parece esboçar sinais de preocupação com a efetividade dos mecanismos de consulta também no Brasil. Publicado no dia 23/09/2016, o Decreto nº 8.853/16 trouxe, entre outras previsões, a imposição de um prazo máximo para solução das consultas fiscais (360 dias, contados da data do protocolo), medida alinhada à necessidade de solucionar o problema da demora dos processos de consulta, constatado, inclusive, nas conclusões alcançadas na primeira fase dessa pesquisa e divulgadas em nosso primeiro artigo.

Resultados parciais – Projetos de Lei

Os projetos de lei (“PL”) estudados foram classificados de acordo com os problemas identificados na primeira fase do estudo e divulgados em nosso primeiro artigo. São eles: (i) excessiva litigiosidade; (ii) instabilidade e ausência de sistematização eficiente da legislação tributária e da interpretação adotada; (iii) metas de produtividade e qualidade dos julgamentos; (iv) aperfeiçoamento das atividades de fiscalização e a utilização de presunções em substituição à efetiva investigação; (v) contencioso decorrente de descumprimento ou de meros erros de cumprimento de obrigações acessórias; (vi) revisão de ofício do lançamento e prestação de informação pela autoridade responsável pelo lançamento; (vii) apontamentos acerca do julgamento em primeira instância de julgamento, pelas Delegacias de Julgamento (DRJ); (viii) apontamentos acerca do julgamento em segunda instância (Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF) e em instância especial (Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF).

Clique aqui para ver a tabela de Projetos de Lei que propõem alterações no contencioso tributário administrativo federal

Cumpre ressaltar que, apesar de a temática ser a mesma, isto é, o processo administrativo fiscal federal, as propostas apresentam alto grau de distinção e originalidade. Desse modo, dividem o quadro-geral da pesquisa tanto proposições que pleiteiam a extinção do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (PL nº 4.530/1998 [4] e PDC nº 55/2015), quanto projetos que buscam estabelecer o concurso público como forma de ingresso aos cargos de julgadores de órgãos do contencioso administrativo fiscal (PEC nº 161/2015).

Entre as diversas considerações que poderiam ser feitas nessa primeira etapa de análise, destacamos a extinção do voto de qualidade.

A extinção do voto de qualidade [5] no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais é o objeto central do PL nº 6064/2016. De acordo com esse PL, na hipótese de empate do julgamento, seria adotada a interpretação mais favorável ao contribuinte. Dessa forma, haveria uma alteração brusca do modus operandi do processo de formação das decisões, não somente do ponto de vista formal, estabelecendo mudanças processuais diametralmente opostas às atualmente vigentes, mas também material. Essa nossa conclusão é confirmada pelo apontado no Observatório do CARF, em artigo nomeado “Observatório do Carf: o voto de qualidade em números” e publicado neste site. Segundo esse estudo, em todos os 341 julgamentos da Câmara Superior de Recursos Fiscais cujo mérito foi decidido pelo voto de qualidade, entre dezembro de 2015 e 30 de junho de 2016, o resultado foi favorável ao Fisco.

Em contrapartida, o PL garante a possibilidade da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (“PGFN”) ingressar com ação judicial na hipótese de decisão administrativa definitiva desfavorável ao Fisco. A questão é bastante controvertida atualmente, tendo a própria PGFN editado a Nota PGFN/PGA/Nº 1403/2014 para manter a suspensão do Parecer PGFN/CRJ/Nº 1.087/2004, da Portaria PGFN/PG/Nº 820/2004 e da Nota PGFN/PGA/Nº 1102/2004, todos no sentido de que à Fazenda Pública é permitido o requerimento junto ao Poder Judiciário da declaração de exigibilidade dos créditos tributários e da reforma de decisões proferidas pelo CARF em favor dos contribuintes.

Dessa forma, percebe-se que, diante de uma tentativa de contrabalancear os instrumentos jurídicos favoráveis ao Fisco, o PL acaba por deslocar o foco do processo tributário para o Judiciário.

Além dessa proposição, convém ressaltar o PL nº 5.474/2016 que estabelece a necessidade: (i) de haver dois conselheiros de contribuintes em todos os julgamentos fiscais em primeira instância, que atuem como fiscais de julgamento e tenham a prerrogativa de serem ouvidos e terem suas considerações lavradas em atas da seção de julgamento, e (ii) de submissão das alterações propostas ao Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais à votação de forma paritária.

Além das sugestões de alteração citadas, o mapeamento legislativo reúne proposições que expandem prazos recursais[6], estabelecem prazos para a resposta de consulta ao Fisco[7], retiram o efeito suspensivo dos recursos voluntários julgados em primeira instância[8], dentre outras.

Próximos Passos

Após a conclusão da coleta de informações sobre as estruturas de contencioso fiscal estrangeiras, os modelos analisados serão submetidos a um teste de viabilidade, por meio de seu confronto com a legislação tributária brasileira, e eficácia, buscando aferir, na prática dos países e estados pesquisados (a partir de respostas a questionários públicos que divulgaremos na internet para profissionais atuantes nos países e estados pesquisados e da comparação de dados  relatados nas demonstrações financeiras de empresas transnacionais sobre o volume do contencioso fiscal em cada país), se o sistema adotado nessas jurisdições reflete uma experiência positiva.

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[1] Disponível em: http://direitosp.fgv.br/sites/direitosp.fgv.br/files/arquivos/anexos/icat_versao_1_14_05_2013.pdf. Acessado em 25/09/2016.

[2] O estado de Pernambuco foi o 13º colocado no ICAT.

[3] Improving the resolution of tax treaty disputes. Disponível em: http://www.oecd.org/ctp/dispute/public-comments-action-14-make-dispute-resolution-mechanisms-more-effective.pdf. Acessado em: 25/09/2016.
[4] O Projeto de Lei nº 4.530/1998 visa a extinção do Conselho dos Contribuintes, correspondente direto do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, criado em 2008.

[5] O voto de qualidade encontra-se disciplinado pelo art. 54 do Regimento Interno do CARF.
[6] PL nº 3.177/2004
[7] PLS-C nº 319/2011 PLS nº 610/2015
[8] PLS nº 544/2015