Observatório do CARF: a tributação de participação nos lucros e resultados – PLR (JOTA)

Observatório do Carf: A tributação da participação nos lucros e resultados (“PLR”)

Por Breno Ferreira Martins Vasconcelos Advogado. Mestre em Direito Tributário pela PUC-SP. LL.M em Direito Tributário pela Universidade de Bolonha, Itália. Professor do curso de Especialização em Direito Tributário da FGV Direito SP. Ex-Conselheiro da Primeira Seção do CARF.

Por Daniel Souza Santiago da Silva Advogado. Mestre em Direito Tributário pela PUC/SP. Professor no curso de Especialização em Direito Tributário da FGV Direito SP.

Por Eurico Marcos Diniz de Santi Professor. Coordenador do NEF/FGV Direito SP. Autor do livro Kafka, Alienação e Deformidades da Legalidade e Diretor do CCiF – Centro de Cidadania Fiscal

Por Karem Jureidini Dias Advogada. Mestre e Doutora em Direito. Ex-Conselheira da Primeira Seção do CARF e da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais

Por Susy Gomes Hoffmann Advogada. Mestre e Doutora em Direito do Estado pela PUC/SP. Conselheira do 3º. Conselho de Contribuintes e depois CARF entre março 2005 até março 2014. Vice-Presidente do CARF entre novembro 2009 até março 2014

1. INTRODUÇÃO E CONTEXTO DA PESQUISA
   A Constituição de 1988 elencou em seu art. 7º, inciso XI, entre os “direitos dos trabalhadores urbanos e rurais”, a “participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei”.
   Nota-se que o pagamento de Participação nos Lucros e Resultados (“PLR”) ainda gera grandes discussões no âmbito do direito tributário, mesmo com a edição da Lei n.º 10.101, de 19 de dezembro de 2000, que veio a regular a matéria.
   Ainda que o texto constitucional tenha expressamente desvinculado tais valores da remuneração, o que se observa da jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais é que o Tribunal, em muitos dos casos em que a matéria é posta à sua apreciação, interpreta como remuneração as quantias intituladas como PLR, o que as coloca sob a incidência tributária.
   Tais interpretações decorrem do entendimento do CARF de que em muitos casos há um desvirtuamento dos institutos jurídicos (remuneração, salário e PLR), que acarreta uma menor carga tributária. Conforme se verá nos tópicos subsequentes, o tema ainda não foi pacificado pelo Conselho, sendo certo, porém, que a análise da PLR e seu enquadramento jurídico devem partir de uma análise casuística, que passa pela necessária observância dos requisitos elencados pela Lei nº 10.101/00 e pela forma como são pagos os valores, dentre outros.
   Nesta pesquisa, que não foi exaustiva, analisamos cento e quarenta e oito acórdãos do CARF sobre o tratamento tributário aplicável à PLR, cujos principais pontos descrevemos a seguir.
2. PERCURSO DA PESQUISA: METODOLOGIA, DELIMITAÇÃO DO OBJETO EMPÍRICO DOS ACÓRDÃOS ANALISADOS, COORDENAÇÃO DO TEMA E COMISSÃO DOS PESQUISADORES AD HOC
   Orelatório que hoje publicamosé o SEXTO de uma série de 21 relatórios temáticos que integrarão o livro “Conselho Administrativo de Recursos Fiscais: Repertório analítico de jurisprudência até 2015” e que passaram a ser publicados nesta coluna em sintonia com as futuras pautas de julgamento do CARF.
   Os dois principais vetores de orientação dos trabalhos foram promover uma pesquisa imparcial e agregar não apenas números, mas principalmente conteúdo, ao universo de produção acadêmica sobre o CARF.
   Sempre que possível, buscamos reunir, nas comissões, pesquisadores com formações profissionais diversas (conselheiros e ex-conselheiros, representantes do fisco e dos contribuintes, advogados, professores e auditores fiscais), o que permitiu a rica contraposição de perspectivas que caracteriza o próprio CARF. O conhecimento prévio da farta jurisprudência do CARF sobre o tema, requisito para a seleção dos autores-pesquisadores, trouxe eficiência à busca e ao agrupamento das decisões.
   Além disso, a escolha por relatórios de pesquisa coletivos foi uma proposta de redução de subjetividades.
   A pesquisa empírica deste relatório “PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS” foi coordenada por Alexandre Naoki Nishioka  e Breno Ferreira Martins Vasconcelos, que também integraram a comissão de pesquisadores ad hoc em conjunto com André Luis Mársico Lombardi, Carlos Henrique de Oliveira, Carolina W. Landim e Thais Romero Veiga.
   A revisão, editoração, inserção de tabelas e conclusões preliminares foram realizadas pela coordenação geral, cuja versão que ora se apresenta para debate público fica, ainda, sujeita à aprovação e validação pela coordenação do tema e pela comissão de pesquisadores.
3. CONCLUSÕES PRELIMINARES DA COORDENAÇÃO DO LIVRO SOBRE A PESQUISA “STOCK OPTION PLANS”, SUJEITAS, AGORA, AO DEBATE, CONTROLE SOCIAL E VALIDAÇÃO PELOS STAKEHOLDERS DO CARF (CONSELHEIROS, RFB, PGFN, CONTRIBUINTES E ADVOGADOS)

Tendo em vista os diversos requisitos estabelecidos pela Lei nº 10.101/00 para que os pagamentos efetuados a título de PLR não estejam sujeitos à incidência das contribuições previdenciárias, segregamos a análise da jurisprudência em treze pontos, cujas conclusões foram sintetizadas a seguir:

(i) Natureza jurídica da PLR. É majoritário no CARF o entendimento de que a não incidência de contribuições previdenciárias sobre a PLR decorre de imunidade, e não da ausência de natureza remuneratória dos pagamentos. Quanto à imunidade, predomina o entendimento de que a norma constitucional tem eficácia limitada, devendo ser observados os requisitos estabelecidos pela Lei nº 10.101/00 para que não incidam as contribuições previdenciárias.

(ii) Planos anteriores à Lei nº 10.101/00. Foi identificado um único acórdão sobre o assunto, no qual se entendeu que o plano poderia ser enquadrado na MP nº 794/94 e suas reedições, posteriormente convertida na Lei nº 10.101/00.

(iii) Negociação prévia e participação do sindicato. É majoritário o entendimento de que a realização da negociação durante o período de apuração da PLR, por si só, não confere natureza salarial aos pagamentos. No que tange à participação do sindicato, foram identificados (i) dois acórdãos no sentido de que a ausência do representante sindical não é convalidada por posterior comunicação quanto aos termos negociados; (ii) dois acórdãos afirmando que a ausência do sindicato não invalida a PLR nos casos em que a entidade foi comprovadamente convocada para a reunião, mas não compareceu; e (iii) dois acórdãos dispensando a participação do sindicato na comissão paritária nos casos em que a PLR já estava prevista em convenção coletiva, devendo ser observados os termos desse documento. Também identificamos discussão quanto à possibilidade de o plano ser estendido a empregados de outra base territorial, o que foi majoritariamente admitido pelos conselheiros.

(iv) Necessidade de o plano abranger todos os empregados. Foram analisados quatro acórdãos sobre essa questão, e nos quais foi adotado o entendimento de que a legislação não obriga o empregador a disponibilizar a PLR a todos os empregados.

(v) Regras claras e objetivas. Sobre esse ponto, prevaleceu, nos acórdãos analisados, o entendimento de que os critérios e condições mencionados pelo § 1º do art. 2º da Lei nº 10.101/00 são meramente exemplificativos.

(vi) Documento apartado. Nos quatorze acórdãos analisados sobre esse assunto, prevaleceu o entendimento de que as metas podem ser previstas em documento apartado, desde que sejam levadas ao conhecimento dos beneficiários. Em alguns acórdãos, foi ressaltado que (i) o documento apartado não pode ser elaborado unilateralmente pelo empregador e, ou, (ii) deve ser mencionado no acordo de PLR.

(vii) Tratamento equânime e cálculo da PLR com base em lucros e resultados de outras pessoas jurídicas. Há entendimento majoritário de que a legislação não obriga o empregador a estabelecer metas e pagamentos equânimes aos beneficiários do plano, podendo haver diferenciação conforme o cargo e setor. Quanto à possibilidade de a PLR ser paga com base em lucros e resultados de outras empresas do mesmo grupo econômico, não há consenso na jurisprudência do CARF, tendo sido identificados três acórdãos favoráveis e quatro contrários.

(viii) Metas insuficientes ou inexistentes. Identificamos acórdãos em que o pagamento em valor ou percentual fixo, conforme (a) tempo de serviço, (b) horas trabalhadas ou (c) nível de abstenção e o estabelecimento de valor mínimo foram considerados pelos conselheiros como características que desnaturam a PLR, tornando a verba salarial, sujeita à incidência das contribuições previdenciárias.

(ix) Mecanismos de aferição. Dentre os acórdãos analisados, prevaleceu o entendimento de que a falta de apresentação dos documentos demonstrando a aferição dos pagamentos de PLR permite a tributação desses valores.

(x) Periodicidade. Nos acórdãos analisados, é majoritário o entendimento de que, na redação original da Lei nº 10.101/00, não pode ser paga PLR mais de uma vez no mesmo semestre. Nos casos em que foi inobservada a regra de periodicidade, foi majoritariamente adotado o entendimento de que não é descaracterizada toda a PLR, devendo ser tributados apenas os pagamentos realizados acima dos limites estabelecidos pela Lei nº 10.101/00.

(xi) Pagamento de PLR quando não foi apurado lucro. Constatou-se haver entendimento majoritário de que a PLR pode ser calculada sobre os resultados, os lucros ou ambos.

(xii) Substituição ou complementação de remuneração. Não há consenso na jurisprudência do CARF quanto à descaracterização da PLR nos casos em que os pagamentos efetuados a tal título são desproporcionais ao salário do empregado.

(xiii) PLR paga a diretores estatuários. Também há divergência na jurisprudência do CARF quanto à incidência de contribuições previdenciárias sobre a PLR paga a diretores não empregados. Foram analisados vinte e seis acórdãos sobre o tema, sendo que em quinze prevaleceu o entendimento de que tais pagamentos estão sujeitos à tributação.

(xiv) PLR paga com ações. Foram identificados apenas dois acórdãos sobre o tema, nos quais admitiu-se o pagamento de PLR pelo empregador com ações da companhia.